Sahte Fatura Kullanma Vergi Cezası ve Dava Hakkı

Vergi incelemeleri sonucunda mükellefler hakkında karşılaşılan en ağır sonuçlardan biri, sahte fatura kullanıldığı gerekçesiyle vergi tarhiyatı yapılması ve vergi ziyaı cezası kesilmesidir. Özellikle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun (VUK) 359. maddesi kapsamında değerlendirilen sahte belge kullanma fiilleri, yalnızca vergi borcu ve vergi cezası bakımından değil, aynı zamanda ceza hukuku bakımından da sonuç doğurabilmektedir.

Sahte fatura kullanıldığı iddiasıyla gerçekleştirilen bir vergi incelemesinin sonucunda, mükellef adına geçmiş dönemlere ilişkin KDV ve diğer vergiler yönünden tarhiyat yapılabilmekte ve vergi ziyaı cezası uygulanabilmektedir. Bunun yanında, fiilin VUK'un 359. maddesi kapsamında kaçakçılık suçu oluşturduğu değerlendirilirse ceza soruşturması da gündeme gelebilmektedir.

Bu nedenle, sahte fatura kullanma nedeniyle kesilen vergi cezalarının yalnızca vergi borcu olarak değerlendirilmemesi; tarhiyatın dayanağı, faturaların gerçekten sahte olup olmadığı, mükellefin faturaların sahte olduğunu bilip bilmediği, vergi ziyaının bulunup bulunmadığı ve kesilen cezanın hukuka uygun olup olmadığı ayrı ayrı incelenmelidir.

Sahte Fatura Nedir?

VUK'un 359. maddesinde sahte belge, gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge olarak kabul edilmektedir.

Buna karşılık, gerçek bir ticari işlem bulunmakla birlikte bu işlemi veya durumu miktar ya da mahiyet itibarıyla gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belgeler ise “muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge” olarak değerlendirilmektedir.

Dolayısıyla her gerçeğe aykırı faturanın aynı hukuki nitelikte olduğu söylenemez. Bir belgenin tamamen gerçek bir ticari işlemden yoksun olması ile gerçek bir ticari işleme dayanmasına rağmen işlem miktarının veya niteliğinin gerçeğe aykırı gösterilmesi birbirinden farklıdır. Bu ayrım, uygulanacak hukuki yaptırım bakımından büyük önem taşımaktadır.

Sahte Fatura Kullanmak Suç Mudur?

VUK'un 359. maddesinde sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması belirli şartlar altında kaçakçılık suçu kapsamında düzenlenmiştir.

Ancak burada önemli olan husus, bir faturanın sonradan sahte olduğunun tespit edilmesinin tek başına ceza sorumluluğu doğurmayacağıdır.

Nitekim Gelir İdaresi Başkanlığı'nın 306 Seri No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nde de sahte veya yanıltıcı belgenin kullanılması bakımından mükellefin belgenin sahte olduğunu bilerek ve isteyerek kullanıp kullanmadığının, başka bir ifadeyle kastının bulunup bulunmadığının araştırılması gerektiği belirtilmektedir.

Bu nedenle;

• faturanın sahte olduğunun tespit edilmesi,

• faturayı düzenleyen şirket hakkında olumsuz tespit bulunması,

• faturayı düzenleyen mükellef hakkında vergi incelemesi yapılması veya

• faturayı düzenleyen şirketin mükellefiyetinin re'sen terk ettirilmiş olması

tek başına faturayı kullanan kişinin sahte belge kullanma suçunu işlediğini göstermemektedir. Somut olayda mükellefin faturanın gerçek bir ticari ilişkiye dayandığına ilişkin makul ve objektif gerekçelerinin bulunup bulunmadığı da değerlendirilmelidir.

Sahte Fatura Kullanılması Halinde Vergi Ziyaı Cezası Kaç Kat Uygulanır?

VUK'un 344. maddesine göre genel olarak vergi ziyaı cezası, ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarındadır. Ancak vergi ziyaına VUK'un 359. maddesinde belirtilen fiillerle sebebiyet verilmesi halinde vergi ziyaı cezası üç kat olarak uygulanmaktadır.

Bu nedenle sahte fatura kullanıldığı iddiasıyla yapılan tarhiyatlarda sıklıkla;

Vergi aslı + üç kat vergi ziyaı cezası + gecikme faizi

şeklinde ciddi bir mali yük ortaya çıkmaktadır.

Örneğin, sahte olduğu ileri sürülen faturalar nedeniyle 500.000 TL KDV'nin ziyaa uğratıldığı kabul edilirse, somut olayın özelliklerine göre 500.000 TL vergi aslı yanında 1.500.000 TL tutarında vergi ziyaı cezası gündeme gelebilecektir.

Ancak burada dikkat edilmesi gereken önemli bir husus vardır: Üç kat cezanın uygulanabilmesi için vergi ziyaının VUK 359. maddesinde düzenlenen fiille bağlantısının ortaya konulması gerekir.

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu'nun yakın tarihli kararlarında da, 359. madde kapsamındaki fiil ile ziyaa uğratıldığı ileri sürülen vergi arasında gerekli illiyet bağının somut olarak ortaya konulmasının önem taşıdığı görülmektedir.

Sahte Fatura Nedeniyle Ceza Kesilen Mükelleflerin Dava Hakkı

Sahte fatura kullanıldığı gerekçesiyle hakkında vergi tarhiyatı ve vergi ziyaı cezası uygulanan mükelleflerin, söz konusu işlemlere karşı vergi mahkemesinde dava açma hakkı bulunmaktadır.

Vergi ve ceza ihbarnamesinin mükellefe tebliğ edilmesinden itibaren kural olarak 30 gün içerisinde vergi mahkemesinde dava açılması gerekmektedir. Bu süre içerisinde dava açılması halinde, tarhiyatın ve cezanın hukuka uygunluğu mahkeme tarafından denetlenebilecektir.

Bu noktada özellikle sahte fatura kullanma iddiasına dayanan tarhiyatlarda, yalnızca “fatura gerçektir” şeklindeki genel bir itirazla yetinilmemesi gerekir. Dava dilekçesinde, somut olayın özelliklerine göre;

• faturaya konu mal veya hizmetin gerçekten alındığı,

• mal veya hizmetin teslim edildiği,

• ödemelerin banka kanalıyla gerçekleştirildiği,

• ticari ilişkinin gerçek olduğu,

• faturaların işletmenin ticari faaliyetiyle uyumlu olduğu,

• stok ve muhasebe kayıtlarının faturaları desteklediği,

• sevk irsaliyesi, taşıma belgesi, teslim tutanağı gibi belgelerin bulunduğu,

• faturayı düzenleyen şirket hakkındaki tespitlerin somut olaya doğrudan uygulanamayacağı,

• mükellefin faturaların sahte olduğunu bildiğini gösteren somut bir delil bulunmadığı,

• vergi inceleme raporundaki tespitlerin sahte belge kullanıldığı sonucuna ulaşmak için yeterli olmadığı,

• vergi ziyaı ile VUK 359 kapsamında olduğu ileri sürülen fiil arasında gerekli illiyet bağının bulunmadığı

gibi hususlar ayrıntılı şekilde ortaya konulmalıdır.

Özellikle faturayı düzenleyen mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin, faturayı kullanan mükellef bakımından otomatik ve tartışmasız bir delil olarak kabul edilmesi mümkün değildir. Her iki mükellef arasındaki ticari ilişkinin ve faturaların gerçekliğinin ayrıca değerlendirilmesi gerekir.

Sahte Fatura Kullanma Nedeniyle Kesilen Vergi Cezası Ne Zaman Kesinleşir?

Vergi incelemesi sonucunda düzenlenen vergi inceleme raporu tek başına vergi cezasının kesinleştiği anlamına gelmez.

İnceleme sonucunda vergi ve ceza ihbarnamesinin düzenlenmesi ve mükellefe usulüne uygun şekilde tebliğ edilmesinden sonra mükellefin çeşitli hukuki imkanları bulunmaktadır.

Bunlar somut olayın durumuna göre;

• dava açılması,

• cezanın indirimli olarak ödenmesi,

• uzlaşma imkanının bulunması halinde uzlaşma yoluna başvurulması,

• tarhiyatın kabul edilmesi

gibi seçenekler olabilir.

Vergi mahkemesinde dava açılmaması veya açılan davanın mükellef aleyhine kesinleşmesi sonucunda ise tarhiyat ve ceza kesinleşebilir.Bu noktada “vergi inceleme raporu düzenlenmesi” ile “vergi cezasının kesinleşmesi” birbirinden farklı aşamalardır.

Kesinleşen Sahte Fatura Cezasına Karşı Dava Açılabilir mi?

Genel kural olarak vergi mahkemesinde dava açma süresi geçirildikten ve tarhiyat kesinleştikten sonra aynı tarhiyata karşı olağan dava yoluyla yeniden dava açılması mümkün değildir.

Ancak bu durum, kesinleşmiş her vergi cezasının hiçbir şekilde tartışma konusu yapılamayacağı anlamına gelmez.

Özellikle;

• tebligatın usulsüz olması,

• dava açma süresinin gerçekte başlamamış olması,

• ödeme emrine ilişkin uyuşmazlıklar,

• zamanaşımı,

• tahakkuk işlemlerindeki hukuka aykırılıklar,

• açık vergi hataları,

• tarhiyatın dayanağını oluşturan işlemlere ilişkin özel hukuki imkanlar

gibi hususlar somut olayın özelliklerine göre ayrıca değerlendirilebilir.

Bu nedenle kesinleşmiş bir vergi cezası bakımından öncelikle cezanın nasıl ve ne zaman kesinleştiğinin tespit edilmesi gerekir.

Sonuç

Sahte fatura kullanma nedeniyle düzenlenen vergi cezaları, mükellef açısından son derece ağır sonuçlar doğurabilmektedir. Özellikle VUK'un 344. maddesi uyarınca üç kat vergi ziyaı cezasının uygulanabilmesi, vergi borcunun kısa sürede ciddi miktarlara ulaşmasına neden olabilmektedir.

Bununla birlikte, “faturayı düzenleyen şirket sahteci çıktı, dolayısıyla faturayı kullanan kişi de sahte fatura kullanmıştır” şeklindeki basit bir yaklaşım her olay bakımından yeterli değildir.

Her somut olayda;

• faturanın gerçekten sahte olup olmadığı,

• gerçek bir mal veya hizmet tesliminin bulunup bulunmadığı,

• ticari ilişkinin gerçekliği,

• ödeme ve teslim belgeleri,

• muhasebe ve stok kayıtları,

• vergi inceleme raporundaki somut tespitler,

• vergi ziyaının oluşup oluşmadığı,

• üç kat cezanın uygulanması için gerekli şartların bulunup bulunmadığı,

• mükellefin faturanın sahte olduğunu bilerek hareket edip etmediği,

• cezanın usulüne uygun şekilde tebliğ edilip edilmediği ve

• cezanın gerçekten kesinleşip kesinleşmediği

ayrıntılı şekilde incelenmelidir.